新金融工具會計準則 [金融工具會計準則論文]

　　20世紀70年代以來，國際會計界一直致力于研究和建立金融工具會計準則，并取得了一系列的成果。下文是小編為大家搜集整理的關于金融工具會計準則論文的內容，歡迎大家閱讀參考!

　　金融工具會計準則論文篇1

　　淺談衍生金融工具會計準則

　　[摘　要]衍生金融工具從其誕生到現在，短短20多年的時間里，顯示出了強大的生命力和破壞力，如何對衍生金融工具實施有效地監管是亟待解決的難題，而 會計 監管正是人們十分重視、同時也是最有效的監管手段之一。本文著重 分析 了衍生金融工具的會計準則制定模式。

　　[關鍵詞]衍生金融工具;金融資產;金融負債;公允價值;會計收益

　　20世紀80年代以來，金融創新的不斷 發展 在很大程度上改變了世界 經濟 的 內容 和行為規則，在以跨國公司為主體的國際經營活動日益發展的同時，國際資本市場得到了迅猛發展。衍生金融工具已經成為 現代 金融市場不可或缺的重要組成部分，衍生金融工具既是重要的風險規避工具，同時又是巨大的風險源，因此對衍生金融工具加強會計監管， 研究 和制定衍生金融工具會計準則已經成為各國普遍關注的事情。

　　一、衍生金融工具的定義

　　衍生金融工具是在傳統金融工具的基礎上派生出來的，因此又被稱為創新金融工具。它是根據股價、利率、匯率等基礎金融工具的未來行情趨勢，采用支付少量保證金或權利金，簽訂跨期合同或互換不同金融工具等交易形式的新興金融工具，是 企業 規避金融風險的一個主要手段。因而衍生金融工具從本質上來說，是一種為規避風險和獲取投機利潤對初始投資要求較低的合約。

　　二、衍生金融工具會計準則模式

　　衍生金融工具會計準則模式的選擇，取決于各國市場的發展程度、發展趨勢以及會計信息的可操縱程度等因素。會計準則模式可分為兩類：

　　模式一：衍生金融工具的權利和義務確認為金融資產和金融負債，并在會計報表內予以確認;初始計量采用交易對價的公允價值(即 歷史 成本)，后續計量則一致地采用公允價值計量;非套期保值目的持有衍生金融工具，其相關的公允價值變動一般在當期直接計入凈收益(有充分證據證明持有至到期的工具，其公允價值變動可不確認，但各期的處理必須一致);套期目的持有衍生金融工具，在符合套期會計前提條件的情況下，套期項目有效套期部分的公允價值變動待被套期項目相關損益實現時予以確認，無效部分視同非套期保值目的持有衍生金融工具處理;在報表附注中披露企業對衍生交易的相關政策，以及各項衍生金融交易的交易目的、面值、期限、風險、套期保值等信息，并披露衍生交易對企業整體 影響 的相關信息(如風險值信息)。

　　模式二：衍生金融工具的權利和義務確認為金融資產和金融負債，但并不在基本報表內予以確認，通過附表或附注予以披露;衍生金融工具的計量一致地采用初始交易時交易對價的公允價值(歷史成本)，其公允價值及其變動通過前述的金融資產和金融負債附表或附注予以披露;套期保值的相關信息在附注中予以充分披露但并不進入會計報表;在報表附注中披露企業對衍生交易的相關政策，以及各項衍生金融交易的交易目的、面值、期限、風險、套期保值等信息，并披露衍生交易對企業整體影響的相關信息(如風險值信息)。

　　如果相關市場發展完善，容易從市場上獲得較為可靠的公允價值信息，而且這些信息在一定程度上不容易被操縱，那么就可以采用模式一;如果市場發展尚不夠完善、會計信息又在一定程度上容易被操縱，那么就必須選擇模式二。

　　三、作為表外披露的原因

　　(一)衍生金融工具不符合會計要素的定義

　　按照FASB的財務會計概念框架，資產的定義是：“特定主體由于過去的交易或事項而獲得或控制的可預期的未來經濟利益”。負債的定義是：“特定主體由于過去的交易或事項而在現在承擔的未來向其他主體交付資產或提供勞務的義務”?？偟膩碚f，無論是資產還是負債，其定義核心都是會計主體由于過去的交易或事項而在將來必然要引發的經濟利益或資產、勞務的流入或流出。

　　而衍生金融工具則不同，它表現為一種遠期合約，即一種待履行或履行中的合約。實現合約的交易要在將來發生，其立足點不是過去，所以無法可靠的計量。因此，衍生金融工具所產生的權利與義務和現行資產和負債的定義是矛盾的，充其量也只能把它當作或有資產或或有負債進行處理。要是衍生金融工具名正言順地得以在財務報表中確認，就必須修訂財務報表要素的定義。

　　(二)確認衍生 金融 工具所帶來的損益不符合實現原則

　　早期收益實現原則強調，只有在收入的賺取過程已經完成，并且收入已實現時才予以確認。已實現是指 企業 實際已經取得現金或現金要求權。后來，FASB在SF ACNo.5(1984)中把“已實現”擴展為“可實現”。“可實現”指企業獲得隨時可以轉化為已知金額的現金或現金要求權。雖然實現原則的限定條件有放寬的跡象，但其 影響 依然根深蒂固。由于衍生金融工具給企業帶來的收益或損失具有巨大的不確定性和風險，因此它無法滿足實現原則。這也是它遲遲沒有進入財務報表的原因之一。

　　四、表內確認與計量的必然性

　　(一)對決策有用觀的重視

　　20世紀七、八十年代，關于財務報表或財務報告的目標，形成了兩個有代表性的流派，它們是受托責任學派和決策有用學派。受美國FASB的影響，決策有用觀得到了越來越廣泛的重視。而在傳統財務 會計 理論 的影響下，很多新出現的 經濟 活動由于不符合財務報表要素的定義而無法在表內確認。為了提高表內信息的有用性，會計界迫切希望突破傳統理論的框框，將諸如衍生金融工具、人力資源、商譽等無形資產納入表內反映。

　　(二)會計收益概念的 發展

　　傳統的會計收益概念，主要是建立在權責發生制基礎之上，強調收入實現和配比原則。這種收益確定觀念是基于企業實質已發生的交易，是交易觀察的結果，而且任何收入都必須是已實現和可實現的結果。這樣，企業一些資源或狀況即使已經發生變化，若沒有確切的交易與之對應，就不予反映。然而市場經濟是一個充滿高度風險和不確定性的動態經濟，這種會計收益觀念顯然已不適應經濟發展的需要。1980年，美國FASB首先提出了“全面收益”的新概念，并將它定義為“企業在報告期內，由企業所有者以外的交易及其他事項與情況所產生的凈資產的變動”?？梢哉f，會計收益概念的發展、收益表的擴展，為在表內確認和報告衍生金融工具的相關信息提供了理論支持以及構筑了良好的平臺。

　　五、對我國建立衍生金融工具會計準則的啟示

　　隨著我國金融業對外開放和金融改革的不斷深化，特別是在我國正式成為世界貿易組織成員以后，我國的衍生金融工具市場勢必要發展并一步步成熟起來，這就迫切需要相關的會計準則。從我國 目前 情況看，上述模式二是最佳選擇，待相關市場發育成熟以后，再考慮進行表內確認和公允價值計量。在財務報告附注中需披露如下信息：(1)增加一張“金融工具明細表”，表中列明衍生金融工具及其交易的一般信息，如衍生金融工具的類別、特征、風險系數、賬面價值、公允價值、到期日及持有日。這是影響衍生金融工具未來現金流量金額、時間和不確定性的重要因素。(2)與衍生金融工具及其交易相關的會計政策，包括金融工具會計政策的披露、衍生金融工具公允價值的確認、公允價值計量與 歷史 成本計量之間的差異和列報及相應會計政策的變更。(3)與衍生金融工具有關的風險，如信用風險、貨幣風險、利率風險、流動風險、市場風險、流通風險，以及對這些風險進行管理的策略。(4)與套期保值相關的信息。(5)衍生金融工具與企業經營面臨的風險等信息。如市場價格的預測信息，對財務報告日所持有的衍生金融工具應揭示其市場價格在未來的可能變化以及對企業造成的影響。

　　[ 參考 文獻 ]

　　[1]常勛。財務會計四大難題。立信會計出版社，2002.

　　[2]陳小悅。關于衍生金融工具的會計 問題 研究 。東北財經大學出版社，2002.

　　[3]常月嫦。衍生金融工具會計準則發展進程的理論 分析 。會計研究，2004，(11)。

　　[4]鐘亞蘭，劉毅。淺談金融衍生工具的會計處理。西華大學學報，2004，(4)。

　　[5]李安定，陳嘉慧。構建我國衍生金融工具會計規范體系中的幾個具體問題。會計研究，2004，(10)。

　　金融工具會計準則論文篇2

　　淺談金融工具會計準則若干問題

　　摘 要:文章分析了新企業會計準則中金融工具的分類、金融工具公允價值變動的會計披露等問題,指出我國新企業會計準則還存在著不合理之處。

　　關鍵詞:新企業會計準則體系 金融工具分類 公允價值變動

　　2006年2月15日財政部正式發布了新企業會計準則體系(以下簡稱“新準則”),其中有四項涉及金融工具的具體準則,即《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號――金融資產轉移》、《企業會計準則第24號――套期保值》和《企業會計準則第37號――金融工具列報》,我國會計界統稱其為金融工具會計準則,它填補了我國原有會計準則體系在金融工具業務領域的空白,為金融工具業務的會計處理提供了完整的指引。

　　金融工具會計準則對我國傳統會計的會計原則、會計要素等都有很大的突破:(1)引入金融工具概念,為金融資產和金融負債的分類、確認、計量提供了理論依據;(2)引入公允價值計量屬性,提高了會計信息的相關性;(3)按持有金融工具的意圖和能力對金融資產和金融負債進行分類、確認、計量,限制企業利用金融資產和金融負債重分類調節各期利潤的行為;(4)按現金流量折現法計提金融資產減值準備,有利于反映資產的真實價值;(5)衍生金融工具由表外移至表內核算,有效揭示風險;(6)增加了套期會計內容,為衍生金融工具納入表內核算提供操作規則。

　　但應該看到,金融工具會計準則與其它準則之間還存在一些不協調的地方,一些規定與我國的會計實務相矛盾。因此,有必要繼續加強對新準則進行探討,以滿足金融工具發展的需要。

　　一、金融工具的分類

　　對金融資產和金融負債的分類從原來的按流動狀況分類轉為按持有金融工具的目的和意圖為標準進行分類,雖然減少了財務報告信息不代表管理者意圖的信息波動性,但也存在一些值得討論之處。

　　1.交易性金融資產與可供出售金融資產的區分。

　　交易性金融資產主要指企業為了近期內出售而持有的金融資產,可供出售金融資產主要指企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的其它金融資產。上述認定標準顯然不夠明晰,對交易性金融資產定義中“近期”的涵義、準則及指南均沒有解釋,容易引起不同的理解。金融資產的分類取決于企業管理層的持有意圖和持有能力,沒有嚴格的界定標準,因此其分類隨意性較大,為企業盈余管理提供了較大空間。

　　會計準則的改變使持有其它上市公司非股改限售股及其它普通股權的上市公司帶來了價值重估的機會,一旦該股權被初始分類為可供出售金融資產,則公允價值與其賬面價值的差異體現在處置當期的損益。只要利潤不夠,企業就可以通過拋售一些股權,將差價形成的巨額利潤體現在賬面上,從而操縱會計利潤。

　　根據《企業會計準則第38號――首次執行企業會計準則》的規定,交易性金融資產與可供出售金融資產都應當在首次執行日按公允價值計量,將公允價值與賬面價值的差額調整留存收益。對于可供出售金融資產,還應同時將該差額自留存收益轉入資本公積。處置可供出售金融資產時,當期的投資損益不僅包括出售價與首次執行日公允價值之間的差額,還包括首次執行日公允價值與該日賬面價值之間的差額。而若劃分為交易性金融資產,便無法將后一差額計入處置當期的投資損益。

　　基于上述因素,上市公司管理層顯然更傾向于將非股改限售股及其它普通股權劃分為可供出售金融資產。實際上,大部分上市公司也是如此操作的。根據中國證券報數據中心統計,截至2009年4月15日,已經公布2008年年報的1047家A股上市公司中,可供出售金融資產總計28636億元,交易性金融資產總計2897億元,可供出售金融資產總額是交易性金融資產總額的近10倍?？晒┏鍪劢鹑谫Y產何時出售取決于管理層決策,而出售時必然影響上市公司業績,由此可見,我國上市公司管理層在金融資產分類上存在傾向性,從而導致可供出售金融資產成為利潤的“蓄水池”。應引導企業對金融資產進行合理分類,畢竟金融市場變化莫測,做好自己的主營業務才是最實在的盈利,靠操縱會計準則來實現盈利對企業的長遠發展是非常不利的。

　　2.現金的歸類。新準則在列舉金融資產定義時,把現金作為一項最基本的金融資產。

　　但對金融資產分類時,并未明確現金金融資產的歸類。在財政部會計司編寫的《企業會計準則講解》中,將非金融企業持有的現金和銀行存款等歸類為貸款和應收款項。企業持有的現金并不完全符合貸款和應收款項的定義:第一,現金是企業自己持有的,不存在回收金額是否固定的問題;第二,現金的報價是固定的,不存在活躍市場有無報價的問題;第三,現金的實質是代表市場交換的媒介,是財務報表中對所有交易與事項進行計量和報告的基礎。所以,應將現金劃分為單獨的一類金融資產。

　　3.新準則規定,金融負債分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債及其他金融負債兩類。

　　這種分類較籠統,特別是其他金融負債,準則并未給予詳細解釋,使人感到難以理解。準則將金融資產分為四類,而將金融負債分為兩類,這會增加會計上的不配比現象,因此這類分類法存在不合理性。另外,《財務報表列報》準則規定將應付債券作為單獨項目在資產負債表中列示,而在金融負債分類中將其歸為其他金融負債,這一規定與傳統習慣相矛盾。所以,金融負債的分類可以增加借款和應付款項、應付債券的類別。

　　借款和應付款項指在活躍市場中沒有報價、支付金額確定的非衍生金融負債,主要核算金融企業吸收的各類存款和其他欠款,對于非金融企業向金融企業借款,因購買材料、接受勞務形成的應付賬款等也應納入核算。應付債券用來核算企業發行的到期日固定、償付金額確定、償付期限超過一個營業周期的非衍生性債務工具,是企業進行融資的一種途徑。

　　4.長期股權投資沒有包括在金融資產中,而是獨立的準則。

　　金融工具,是指形成一個企業的金融資產,并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。長期股權投資符合金融工具的定義,是企業持有的以投資為目的的有價證券,因此長期股權投資應包括在金融資產中。應對金融資產進行重新分類似乎更合理一些:現金、貸款和應收款項、交易性金融資產、持有至到期投資、長期股權投資、可供出售金融資產。同樣以持有的目的和意圖為標準進行分類,這樣分類在實踐中似乎更有操作性。

　　二、金融工具公允價值變動的會計披露

　　新準則規定,本期確認的金融工具公允價值變動產生的利得和損失,應分別在資產負債表、利潤表、所有者權益變動表中列報。對于金融工具公允價值變動的披露,國際會計準則、美國會計準則、我國新準則的規定存在著一定的差異,通過比較可以發現,我國新準則對金融工具公允價值變動會計披露的規定存在不合理之處。

　　第一,有公開報價的對聯營企業、合營企業和納入合并會計報表范圍的子公司投資,其公允價值變動的披露問題。

　　按照新準則的相關規定,當聯營企業、合營企業、子公司在活躍市場有報價時,其期末公允價值的變動,既不確認為直接計入所有者權益的利得或損失,也不要求在會計報表附注中披露相關信息。這會導致對相關項目的披露產生較大的差異,即在一家上市公司的市場價值與賬面價值差額越大的情況下,對該上市公司的持股比例越大,反映的會計信息越不真實。特別是該公司為海外上市公司時,投資者較難獲得相應的市場信息,對財務風險的評估和決策就會更加困難。

　　現舉例說明。假設S公司是一家上市公司,X公司持有S公司19%的有表決權股份,不具有重大影響,按可供出售金融資產核算;Y公司持有S公司47%的有表決權股份,屬于聯營企業性質,按權益法核算;Z公司持有S公司70%的有表決權股份,按成本法核算,期末編制合并財務報表。假設S公司當年虧損,但期末其股票在活躍市場的報價卻上升了很多,則X、Y、Z三家公司對S公司投資的披露會產生巨大的差異:X公司披露的是盈利,Y公司、Z公司披露的是虧損。由此可見,持有S公司的股權比例越高,對它的控制力越強,反映的公允價值信息質量卻越差。隨著虛擬經濟的發展,這種現象將越來越普遍。因此,我國準則應明確規定,企業應披露有公開報價的對聯營企業、合營企業和納入合并會計報表范圍的子公司投資的公允價值變動信息,以消除當前因持股比例不同,分別按成本法、權益法和公允價值法處理對外投資時產生的會計信息不相關的矛盾。但是,如何對這些事項進行披露,值得我們進一步研究。

　　第二,與聯營企業或合營企業之間的關聯交易形成的未實現利潤或損失的披露問題。

　　我國《關聯方披露》準則要求企業披露關聯交易中的交易要素很多,但并未指明關聯交易中未實現利潤或損失這一重要信息,即關聯交易中的資產還沒有轉出關聯方外,該資產中內含的利潤或損失尚未實現。國際會計準則規定,投資者與聯營企業或合營企業之間因關聯交易產生的未實現利潤或損失,必須在其聯營企業或合營企業的權益范圍內抵銷。這一方法能較好地防止利用關聯交易事項進行會計舞弊,其缺點是會計處理比較麻煩。因此,可以借鑒國際會計準則的經驗,我國《關聯方披露》準則應明確要求企業披露關聯交易形成的未實現利潤或損失金額。

　　第三,與金融工具相關事項產生的利得或損失的披露問題。

　　這些利得或損失主要包括:處置子公司及其他營業單位的損益、購買利得、對聯營企業或合營企業的投資收益等。購買利得,指企業在取得長期股權投資及非同一控制下的企業合并時,因付出的投資成本或合并對價小于應享有的被投資企業可辨認凈資產公允價值份額的收益。在現金流量表投資活動現金流量部分,處置子公司及其他營業單位收到的現金凈額是作為單獨項目列報的,因此,在利潤表中,應獨立報告這些重要項目產生的利得或損失。這些交易或事項是比較重要的非正常項目,單獨列報這些事項產生的利得或損失,有利于反映這些項目對企業利潤的影響,有利于反映企業資產管理的信息。

　　參考文獻:

　　1.財政部.企業會計準則2006[M].北京:經濟科學出版社,2006

　　2.財政部.企業會計準則――應用指南2006[M].北京:中國財政經濟出版社,2006

　　3.財政部會計司.企業會計準則講解2006[M].北京:人民出版社,2007

　　4.謝詩芬.公允價值:國際會計前沿問題研究[M].長沙:湖南人民出版社.2004

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